argomento: Imposte sui trasferimenti e altri tributi - Legislazione e prassi

PAROLE CHIAVE: sugar tax - tutela della salute - edulcoranti

di Paolo Barabino

1. Due novità tengono viva l’attenzione sulla sugar tax, l’imposta sul consumo delle bevande edulcorate, ovverosia il rinvio dell’entrata in vigore al primo gennaio 2022 (stabilito dalla legge di bilancio 2021, L. n. 178/2020) e il completamento della disciplina sul “potere edulcorante convenzionale” (per mezzo del D.M. del M.E.F. del 15 ottobre 2020).

Occorre premettere che la sugar tax [(Il tributo consiste in un prelievo su tutte le bevande edulcorate analcoliche, che abbiano un limite alcolometrico inferiore all’1,2 per cento e un contenuto complessivo di edulcoranti che superi soglie prestabilite. La disciplina è contenuta nella legge di Bilancio 2020, l. 160/2019, art. 1, c. 661 e ss. La base imponibile è individuata dal comma 665: “L’imposta di cui al comma 661 è fissata nelle misure di: a) euro 10,00 per ettolitro, per i prodotti finiti; b) euro 0,25 per chilogrammo, per i prodotti predisposti ad essere utilizzati previa diluizione.” I soggetti passivi del tributo sono il fabbricante nazionale ovvero il soggetto nazionale che provvede al condizionamento, l’acquirente e l’importatore] è stata istituita quale “imposta sul consumo di bevande edulcorate” mostrando un allineamento alla logica del c.d. “doppio dividendo” [(Cfr. F. Gallo, Giustizia sociale e giustizia fiscale nella prospettiva dell’unificazione europea, in Dir. prat. trib., n. 1/2014, p. 1 ss., il quale richiama il concetto del doppio dividendo esposto nel sempre attuale rapporto Delors: Comunicazione della Commissione del 13 aprile 2011, n. COM (2011) 168 (Un’imposizione fiscale più intelligente dell’energia nell’UE: proposta di revisione della direttiva sulla tassazione dei prodotti energetici), ove si precisa che la revisione della Direttiva sulla tassazione dell’energia nei termini proposti dalla commissione ristrutturerà il regime fiscale attualmente applicabile all’energia, al fine di renderlo più efficiente e coerente. Oltre a migliorare il funzionamento del mercato interno, creando pari condizioni di concorrenza per le imprese, che saranno trattate su un piano di parità sia che consumino petrolio, gas naturale o biomassa, produrrà soprattutto incentivi positivi in campo ambientale e concorrerà quindi alla realizzazione degli obiettivi della strategia Europa 2020)], ovverosia: da un lato, disincentivare l’assunzione di bevande edulcorate attraverso la leva fiscale e, dall’altro, ridurre gli oneri che tendenzialmente graveranno sulle spese sanitarie in relazione alle patologie connesse all’elevato tasso di obesità infantile e di malattie diabetiche [Vedasi le Conclusioni del Consiglio UE per contribuire a fermare l’aumento del sovrappeso e dell’obesità infantili (2017/C 205/03) ove si sostiene che occorre analizzare “le conseguenze economiche del sovrappeso e dell’obesità negli adulti e nei bambini (per esempio, i costi sanitari e sociali e l’onere per il bilancio pubblico e per i bilanci familiari nei diversi gruppi della popolazione)”].

L’imposta in oggetto dimostra dunque come la disciplina di un tributo sia in grado di condizionare il consumo di sostanze potenzialmente dannose per la salute in ragione di un incremento del prezzo di acquisto da parte del consumatore finale o del costo di produzione per l’imprenditore. Tale principio è stato applicato anche a fattispecie analoghe, quali la tassazione delle sigarette elettroniche, del tabacco e dei giochi, tutte forme di reperimento di risorse finanziarie e di tutela della salute (per un approfondimento e per ulteriori riferimenti dottrinali, cfr. P. Barabino, La salute nel diritto tributario tra agevolazioni e regimi fiscali, in Riv. dir. trib., n. 5/2020, p. 421 e ss.).

2. La posticipazione dell’entrata in vigore della sugar tax al primo gennaio 2022 è avvenuta per consentire un adattamento dei processi produttivi e per il timore che in periodo di pandemia da COVID-19 si possano creare delle ripercussioni in termini di economicità per l’imprenditore e di domanda da parte del consumatore.

Si ricorda tuttavia che nei momenti di crisi economica e sanitaria il legislatore dovrebbe compiere scelte, d’ordine fiscale, anche impopolari, a tutela della salute in misura preventiva [(Esiste una presunzione in base alla quale chi acquista una bevanda edulcorata ne consumi il contenuto, correndo il rischio di contrarre determinate patologie. Cfr. Conclusioni del Consiglio UE per contribuire a fermare l’aumento del sovrappeso e dell’obesità infantili (Sulla correlazione alimenti-patologie cfr. Consiglio UE, 2017/C 205/03)], per ridurre il rischio di patologie quali, nel caso di specie, l’obesità e le malattie diabetiche [(La tutela della salute, quindi, non è comprensiva soltanto delle cure e dell'assistenza per malattie o infermità manifeste, ma deve includere anche la prevenzione ed è compito dello Stato, in attuazione dell’art. 32 Cost., rimuovere o attenuare i fattori di rischio delle patologie. Così A. Giovannini, Un “fil di fumo”: la tassazione delle sigarette elettroniche e la tutela della salute, in Corr. trib., n. 9/2014, p. 716: “Se salute, dinamicamente, non è soltanto lo stato di assenza di malattia o di infermità, ma uno stato di completo benessere fisico, psichico e sociale, allora diventa rilevante direttamente tutta l'attività preventiva, sia quella strettamente sanitaria (...) sia quella extrasanitaria”. Così R. Balduzzi, Salute (diritto alla), in Diz. dir. pubbl., diretto da S. Cassese, vol. VI, Milano, 2006, p. 5395 e ss.)], a tutto vantaggio, inoltre, del bilancio dello Stato.

Più nel dettaglio, a ben vedere, l’impopolarità correlata all’introduzione di un nuovo prelievo a tutela della salute sarebbe da ponderare in ragione della maggiore sensibilità dell’opinione pubblica verso tale finalità e verso le criticità mostrate dal sistema sanitario (la spesa sanitaria è stata tendenzialmente ridotta e nel 2019 il valore di quella pro capite in Italia risulta inferiore alla media europea: cfr. Health at a Glance: Europe 2020. State of health in the EU cycle, OECD, 2020, p. 159 e ss.).

Il prelievo, d’altronde, trova giustificazione costituzionale innanzitutto nella finalità extrafiscale (Cfr. F. Fichera, Le penalizzazioni fiscali, in Rass. trib., n. 3/2017, p. 589 e ss., l’A. riconosce natura extrafiscale alle accise sulle bevande alcoliche e sui tabacchi lavorati, a tutela della salute, al pari di quanto avviene per i tributi ambientali, in senso proprio o in senso funzionale. Similmente, sulla natura di istituti additivi, che quindi non generano penalizzazioni fiscali e di trattamenti ordinari cfr. G. Falsitta, L’imposizione delle imprese in Italia tra corretti principi contabili ed ‘estrogeni tributari, in Id., Giustizia tributaria e tirannia fiscale, Milano, 2008, p. 397 ss. e G. Zizzo, Abuso di regole volte al “gonfiamento” della base imponibile ed effetto confiscatorio del prelievo, in Rass. trib., n. 1/2010, pag. 39 ss.; Sul tema vedasi anche A. Uricchio, La tassazione sugli alimenti tra capacità contributiva e fini extrafiscali, in Rass. trib., n. 6/2013, p. 1268 e ss.) identificabile nella tutela della salute, o meglio, volendo fornire un’ulteriore chiave di lettura, in una manifestazione della capacità contributiva scaturente dal consumo di beni nocivi e dal potenziale incremento delle spese pubbliche, in particolare di quelle sanitarie per far fronte alle correlate patologie.

È così ipotizzabile una relazione biunivoca tra capacità contributiva e spese pubbliche (Cfr. F. Gallo, Disuguaglianze, giustizia distributiva e principio di progressività, in Rass. trib., n. 2/2012, p. 287 e ss.; sulla esistenza della correlazione è d’accordo alche F. Moschetti, il quale tuttavia non può concepire un tale collegamento in assenza di una forza economica in capo al contribuente soggetto passivo, secondo un equilibrio circolare tra presupposto e finalità, tra capacità contributiva e spese pubbliche e viceversa; cfr. F. Moschetti, Il principio di capacità contributiva, espressione di un sistema di valori che informa il rapporto tra singolo e comunità, in AA.VV., Diritto tributario e Corte costituzionale, a cura di L. Perrone, C. Berliri, Napoli, 2006, p. 39 e ss.) tale per cui se il concorso alle seconde deve avvenire in ragione della prima, è anche vero che laddove le spese pubbliche non vengano incrementate  i comportamenti virtuosi dovrebbero manifestare una ridotta capacità contributiva, la cui conseguenza si deve tradurre in agevolazioni fiscali o in regimi ordinari differenziati rivolti a sostenere siffatto rapporto (A. Uricchio, op. cit., p. 1268 e ss.: “Deve, quindi, ritenersi che i tributi sugli alimenti possano non solo insistere su manifestazioni sicure di capacità contributiva, come la produzione o il consumo, ma possano esprimere una sorta di “capacità contributiva qualificata”, consistente nel risparmio, pur se futuro ed eventuale, di spesa pubblica, come quella sanitaria”).

La nozione di spese pubbliche prevista dall’art. 53, primo comma, Cost. può allora ammettere al suo interno anche quelle necessarie per finanziare le prestazioni sanitarie, cosicché la funzione fiscale del tributo possa annoverare anche la riduzione del fabbisogno necessario per sostenere le spese sanitarie: la ragionevolezza del prelievo allora ruota attorno alla dimostrazione scientifica della correlazione tra presupposto e patologie, tra consumo di edulcoranti e diabete od obesità [(A. Giovannini, La Consulta dichiara illegittima l’imposta sulle sigarette elettroniche, commento alla sent. Corte Cost. n. 83/2015, in Corr. trib., n. 30/2015, p. 2341 e ss. afferma che “L’interesse della collettività (e la tutela della salute) deve essere considerato anche dal punto di vista della spesa pubblica e dell’allocazione delle risorse. La Costituzione pone al legislatore un vincolo che non è soltanto finanziario o economico, ma è anche valoriale, nel senso che lo obbliga a scelte di raccolta delle risorse che non colleghino un aumento di gettito immediato a scapito della prevenzione, con l’inevitabile, conseguente aumento delle spese pubbliche future e dei “costi sociali” connessi. È uno scenario nuovo, che porterà a dover reinterpretare il principio di capacità contributiva anche rispetto ad altri beni ai quali si può guardare per una futura tassazione (bevande o cibi “spazzatura”)].

3. Con riguardo al completamento della disciplina, il Decreto del MEF del 15 ottobre 2020 ha indicato analiticamente il potere edulcorante convenzionale delle sostanze assunte a presupposto del tributo: in tal modo è possibile attuare la disciplina dell’imposta che prevede una misura fissa (10 euro per ettolitro di prodotto finito o 0,25 euro per chilogrammo di prodotto da diluire, v. comma 665, art. 1, L. n. 160/2019) per quantità di prodotto finito esentando le bevande che abbiano un contenuto complessivo di edulcoranti inferiore o uguale a una determinata soglia (rispettivamente, 25 grammi per litro o 125 grammi per chilogrammo, v. comma 666).

Si evince quindi che il produttore di bevande ha la facoltà di attuare il proprio programma imprenditoriale anche evitando il prelievo rappresentato dalla sugar tax: escludendo l’utilizzo di edulcoranti nelle bevande o limitandone l’uso al di sotto delle soglie legali (dunque, inferiori a 25 grammi per litro di prodotto finito o 125 grammi per chilogrammo di prodotto da diluire) tale soggetto passivo effettua delle scelte che si pongono in una immediata prospettiva a tutela della salute in ragione del ridotto impiego di sostanze potenzialmente dannose per la salute [(L’Università di Chicago su alcune esperienze di sugar tax ha dimostrato gli effetti sulle vendite dell’introduzione di un tributo su bibite con zuccheri o dolcificanti aggiunti: è stato osservato che nell’anno successivo all’istituzione del prelievo si ha avuto una riduzione fino al 37% dei consumi; inoltre, talvolta, si è conseguito un incremento delle vendite delle bevande meno tassate in quanto prive di zuccheri aggiunti. Cfr, L. M. Powell, J. Leider, The impact of Seattle’s Sweetened Beverage Tax on beverage prices and volume sold, in Economics & Human Biology, n. 37/2020, gli AA. studiano la Sweetened Beverage Tax (SBT), imposta pari a 1,75 centesimi per oncia sulle bevande edulcorate aventi almeno 40 calorie per 12 once. Cfr. L. M. Powell, J. Leider, P. T. Léger, The Impact of a Sweetened Beverage Tax on Beverage Volume Sold in Cook County, Illinois, and Its Border Area, in Annals of Internal Medicine, 19 march 2020)].

Si apre così la strada verso forme di comunicazione, di marketing, che possano informare i consumatori finali delle bevande in oggetto ottenute senza l’utilizzo di edulcoranti in quantità dannose per la salute e dunque in esenzione dalla relativa imposta (ad es. “free sugar tax”). Lo scenario ipotizzato coglie le raccomandazioni europee in tema di alimentazione e tutela della salute (Il Consiglio invita i Paesi membri e la Commissione ad incidere su aspetti quali la riduzione della commercializzazione destinata a bambini e adolescenti di alimenti che non rispettano gli orientamenti nazionali o internazionali in materia di nutrizione, adottando azioni di informazione e marketing. Cfr. https://eur-lex.europa.eu/summary/chapter/29.html) e dimostra come l’utilizzo del tributo possa essere graduato per finalità extrafiscali quali la tutela della salute o, meglio, per una piena attuazione del disposto dall’art. 53 Cost. in ragione del rapporto tra spese pubbliche e spese sanitarie.

4. La sugar tax, istituita in Italia attraverso un’imposta nel rispetto di una vocazione disincentivante (non di mero risanamento di un danno alla salute, come si sarebbe potuto ipotizzare con l’adozione di una tassa. Così come osservato in tema di fiscalità ambientale nel rapporto tra tassa e danno ambientale da F. Gallo, F. Marchetti, I presupposti della tassazione ambientale, in Rass. trib., n. 1/1999, p. 115 e ss.) di comportamenti dannosi per la salute, rappresentati in tal caso dal consumo di bevande con rilevanti utilizzo di edulcoranti, rappresenta un esempio di una nuova forma e di una nuova prospettiva che potrebbe essere accolta nell’Ordinamento sviluppando una “fiscalità della salute” (Quale ramo della fiscalità ancor più ampio dispetto a quello della “fiscalità nutrizionale” opportunamente definita quale strumento di educazione a corretti stili di vita: così, cfr. A. Uricchio, op. cit., p. 1268 e ss. I connotati di un siffatto ambito di fiscalità può prendere spunto dalla modulazione del prelievo attuto nella fiscalità ambientale sotto la guida del principio “chi inquina paga” per discernere le agevolazioni e i tributi ambientali legittimi. Osservazioni analoghe ma nell’ambito dell’ambiente cfr. P. Selicato, Aspetti internazionali e comunitari della fiscalità ambientale. La tassazione ambientale: nuovi indici di ricchezza, razionalità del prelievo e principi dell’ordinamento comunitario, in Riv. dir. trib. int., n. 2-3/2004, p. 257 e ss. La tutela ambientale ha caratterizzato gli studi di molti autori, tra i quali cfr. M. Cecchetti, La materia «tutela   dell’ambiente   e   dell’ecosistema»   nella   giurisprudenza costituzionale: lo stato dell’arte e i nodi ancora irrisolti, in Federalismi.it, n. 7/2009; M. Cecchetti, La disciplina giuridica della tutela ambientale come “diritto dell’ambiente”, in Federalismi.it, n. 25/2006; idem, Principi costituzionali per la tutela dell’ambiente, Milano, 2000; idem, Principi costituzionali per la tutela dell’ambiente, Milano, 2000; B. Caravita, Diritto dell’ambiente, Bologna, 2005; B. Caravita, A. Morrone, La giurisprudenza costituzionale in materia ambientale nel 1994, in Riv. giur. amb., n. 2/1996, p 355 e ss.) attraverso l’istituzione di provvedimenti impositivi o agevolativi dotati di una disciplina contraddistinta da parametri o da finalità a tutela della salute (Per incentivare forme di comportamento “salutistico”, si potrebbe pensare, ad esempio, a una riduzione del carico fiscale, una detrazione fiscale dall’Irpef, per quei soggetti che acquistano alimenti “sani”, non dannosi per la salute, in virtù della indiretta riduzione del fabbisogno necessario a finanziare l’assistenza sanitaria e, dunque, una parte di quelle spese pubbliche citate nell’art 53 Cost.).

Nella fattispecie in oggetto l’imposta sulle bevande edulcorate può essere allora qualificata quale   “tributo salutistico” ovverosia prelievo a tutela della salute in senso stretto in virtù della oggettiva correlazione tra assunzione di dosi eccessive di edulcoranti e l’insorgere di patologie quali il diabete e l’obesità, anche infantile [(al pari di quanto osservato per i tributi ambientali. Cfr., ad esempio, A.E. La Scala, L’applicazione della disciplina sul divieto di aiuti di Stato in materia ambientale, in AA. VV., I nuovi elementi di capacità contributiva. L’ambiente, a cura di V. Ficari, Roma, 2018, p. 27 e ss. In ambito ambientale il favor del principio “chi inquina paga” ha mostrato i suoi effetti anche nella nota tassa c.d. sul tubo, dichiarata incompatibile dalla CGE (cfr. sentenza 21 giugno 2007, causa C-173/05, sul punto vedasi A.E. La Scala, Il carattere ambientale di un tributo non prevale sul divieto di introdurre tasse ad effetto equivalente ai dazi doganali, nota a CGCE sez. II 21 giugno 2007 (causa C-173/05), in Rass. trib., n. 4/2007, p. 1317 e ss. Sulla correlazione scientificamente dimostrata tra assunzione di zucchero e le suddette patologie si rimanda alle Conclusioni del Consiglio UE per contribuire a fermare l’aumento del sovrappeso e dell’obesità infantili (2017/C 205/03)].

Per concludere, considerate le difficoltà che la sugar tax sta incontrando per entrare in vigore nell’Ordinamento italiano, si potrebbero tratteggiare delle prospettive utili ad agevolare l’attuazione dell’imposta e a consentire un’effettiva tutela della salute, quali l’istituzione di un credito d’imposta finalizzato ad ammodernare gli impianti o i processi produttivi: in tal modo, l’investimento dell’imprenditore genererebbe sia una riduzione del prelievo che un allineamento alla funzione stessa dell’imposta, ovverosia alla limitazione del consumo di edulcoranti nelle bevande. 

Specularmente, dalla prospettiva del consumatore finale, le scelte alimentari dovrebbero essere ispirate da una piena informazione: nel caso in oggetto, conoscere se la bevanda acquistata è stata assoggettata o meno alla sugar tax consentirebbe di valutare le qualità del prodotto in base all’attitudine dello stesso di condizionare la salute; una siffatta forma di comunicazione, di marketing inoltre scongiurerebbe il rischio che un incremento del prezzo finale di vendita venga attribuito alla maggiore imposizione (e dunque all’elevato uso di edulcoranti) e non alla qualità del prodotto in termini di tutela della salute (Sull’utilità del rapporto tra tributi ed efficaci azioni di comunicazione e marketing, prima e dopo la riscossione, cfr. G. Del Chiappa, L’interesse della domanda turistica per la valorizzazione dell’ambiente: motivazioni e willingness to pay, in AA.VV. “Tourism taxation”. Sostenibilità ambientale e turismo fra fiscalità locale e competitività, a cura di V. Ficari, G. Scanu, Torino, 2013, p. 104).