argomento: IRES - Giurisprudenza

La Suprema Corte affronta il tema della responsabilità del socio per le obbligazioni tributarie di una società di capitali cessata, affermandone la dipendenza logica, prima ancora che giuridica, da quella prevista per gli amministratori e i liquidatori. Se ne ricava il riconoscimento della possibilità per l’Ufficio di agire nei confronti del socio anche in un momento anteriore alla definitività dell’accertamento del debito nei confronti della società posta in liquidazione. Resta, tuttavia, insoluta la questione del necessario coordinamento tra l’escussione del socio e le azioni similari intraprese nei confronti degli organi societari che hanno dato causa all’omesso pagamento delle Imposte.

» visualizza: il documento (Cass., Sez. V, sent. 17 ottobre 2022, n. 30481 )

PAROLE CHIAVE: responsabilità del socio - responsabilità sussidiaria - cessazione e liquidazione di società a responsabilità limitata

di Giacomo Pilla

1. Con la sentenza in commento, la Corte di Cassazione continua la sua controversa elaborazione del regime della responsabilità dei soci per le obbligazioni tributarie delle società in liquidazione. La pronuncia appare significativa poiché, pur inserendosi nell’alveo di una produzione giurisprudenziale quanto mai ricca, delinea in modo esplicito un profilo applicativo della disciplina di cui all’art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973, ancora non del tutto chiarito, ma foriero di invasive conseguenze per la sfera patrimoniale del socio. Nonostante questo intervento, restano ancora aperte alcune questioni, poiché la linea interpretativa della responsabilità del socio che è così fornita risulta coordinarsi in modo non coerente con quella dell’ente, dei liquidatori e degli amministratori.
2. Nella sentenza in rassegna la Cassazione richiama innanzitutto il proprio orientamento, dichiarando la necessità di una ricostruzione unitaria delle diverse fattispecie contemplate dai singoli commi del citato art. 36, dedicati alla posizione dei liquidatori, degli amministratori e dei soci. Prendendo le mosse da tale assunto, la Corte afferma che per tutti i citati soggetti «si tratta di responsabilità per fatto proprio ex lege (per gli organi, in base agli articoli 1176 e 1218 c.c., e per i soci di natura sussidiaria), avente natura civilistica e non tributaria, non ponendo la norma alcuna successione o coobbligazione nei debiti tributari a carico di tali soggetti, nemmeno allorché la società sia cancellata dal registro delle imprese». Ciò offre alla Corte lo spunto per riconoscere all’Amministrazione Finanziaria la possibilità di agire in via sussidiaria nei confronti dei soci “pro quota” ed affermare che la responsabilità di questi ultimi “dipende” da quella del liquidatore e dell’amministratore «nel senso che, per escutere i primi, è comunque necessario che sussistano anche i presupposti per la responsabilità dei secondi». Se ne fa discendere che sono identiche le premesse per esercitare tanto le azioni nei riguardi del socio, quanto quelle nei riguardi del liquidatore e dell’amministratore; per tutti è, infatti, richiesta solo la duplice condizione «che i ruoli in cui siano iscritti i tributi della società possano essere posti in riscossione e che i medesimi non siano stati soddisfatti con le attività della liquidazione medesima». La significativa conclusione cui si perviene nella sentenza in esame è, dunque, quella per cui la definitività dell’accertamento emesso a carico dell’ente non rappresenta un presupposto necessario per l’esercizio, nei confronti del socio, dell’azione ex art. 36, comma 3. 
3. Il riferimento che la sentenza fa alle figure del liquidatore e dell’amministratore, tuttavia, sembra costituire per la Suprema Corte la mera occasione per giustificare la possibilità di applicare, anche al socio, lo schema della responsabilità civilistica per fatto proprio ex lege. La Cassazione rinviene, infatti, negli artt. 1176 e 1218 c.c. i fondamenti di una speciale responsabilità da inadempimento fiscale imputabile agli organi societari (sulla stessa linea, Bodrito, I liquidatori rispondono dei debiti delle società verso il Fisco solo se previamente accertati, in Riv. giur. trib., 2020, 12, 966; Ragucci, La responsabilità tributaria dei liquidatori di società di capitali, 2013, 40 e ss.; in senso contrario, Russo - Coli, La responsabilità di liquidatori, amministratori e soci per le imposte dovute dai soggetti dell’IRES, in Riv. Dir. Trib., 2018, 3, 230 e ss., in cui si ricollega la responsabilità degli organi societari ad una loro posizione di garanzia per i debiti dell’ente), quale conseguenza di condotte dotate di efficienza causale “diretta” rispetto alla trasgressione delle obbligazioni fiscali della società, poiché il “fatto proprio” ascrivibile agli organi dell’ente consiste nella immediata e diretta violazione dell’obbligo di pagare i debiti tributari esistenti o di accantonare le somme necessarie a pagare le imposte (Moro Visconti, La liquidazione delle società, 1985, p. 73; Tesauro, La responsabilità fiscale dei liquidatori, in Giur. comm., 1977, p. 428 e segg.; Ciampolillo, La responsabilità fiscale del liquidatore, in Il Fisco, 2000, n. 27, p. 8997), così che per essi può configurarsi una responsabilità per inadempimento (Cianferotti, La natura della responsabilità dei liquidatori, amministratori e soci per i debiti fiscali delle società di capitali estinte, in Riv. tel. Dir. Trib., 23 giugno 2021). Per i soci, invece, la responsabilità del debito deriva da un fatto diverso, ovverosia dall’aver ricevuto nel corso degli ultimi due periodi d’imposta precedenti alla messa in liquidazione danaro o altri beni sociali, così che la loro responsabilità riguarderebbe una mera obbligazione risarcitoria (v. Melis, Manuale di diritto tributario, Torino, 2021, 226). La Corte di Cassazione tenta di chiarire il proprio percorso argomentativo affermando la “dipendenza” della responsabilità del socio da quella del liquidatore e dell’amministratore. Ciò, tuttavia, sembra convalidare la tesi opposta, ovvero che il socio è chiamato a rispondere ex art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973 per un fatto altrui e non per un fatto proprio. 
4. La decisione in commento pare piuttosto attingere il titolo di responsabilità dei soci dallo schema giuridico dell’arricchimento senza causa (v. Falsitta, Natura ed accertamento della responsabilità per il mancato pagamento delle imposte dirette dovute dagli enti tassabili in base al bilancio, in Riv. Dir. Fin., 1963, p. 243 e ss.; Dolfin, Natura della responsabilità dei liquidatori e termini di prescrizione applicabili, in Rass. Trib., 1978, I, 22; Coppa, Responsabile d’imposta (voce), in Dig. Disc. Civ. Sez. Comm., Torino, 1996, 382; Fregni, Obbligazione tributaria e codice civile, 98; Bianchi, Società di capitali cancellata: tra successione e responsabilità (tributaria) dei soci, in Dir. e Prat. Trib., 2015, 1, 10001; Ragucci, op. cit., p. 80 e ss.; Monti, La responsabilità dei liquidatori, amministratori e soci prevista dall’art. 36, D.P.R. n. 602 del 1973: gli aspetti sostanziali dell’istituto, in Rass. Trib., 1986, I, p. 47 e ss.), valorizzandone tutti gli elementi tipici ovvero l’arricchimento di una parte (il socio) e l’impoverimento dell’altra (l’Erario), nonché il collegamento eziologico tra i due contrapposti fatti economici. Quanto a tale ultimo presupposto, nel generale schema dell’arricchimento senza causa, come noto, è richiesto che ricorra un nesso di correlatività, inteso quale unicità del fatto causativo (Cass. ord. 21 giugno 2018, n. 16305), ossia che entrambi i fenomeni economici siano l’effetto di uno stesso fatto la cui dimostrazione è a carico del soggetto che assume di essere stato ingiustamente impoverito. Nell’ipotesi contemplata dall’art. 36, il fatto causativo è, invece, oggetto di implicita presunzione legale poiché, al ricorrere dei due contrapposti elementi economici in capo al socio ed all’Amministrazione finanziaria, il primo diviene automaticamente responsabile dei debiti tributari dell’ente. 
5. Ricondurre la fattispecie delibata dalla Cassazione all’arricchimento senza causa sembra potersi trarre dalla lettera del terzo comma del citato art. 36, il quale prevede che l’ingiustificato arricchimento del socio deriva da un fatto altrui (id est l’assegnazione di denaro o beni disposta a suo favore dai liquidatori o dagli amministratori) e non è limitato alle attività percepite all’esito della liquidazione, ma ricomprende anche le utilità conseguite nei due periodi di imposta antecedenti all’instaurazione del procedimento liquidatorio della società, tempo nel quale appare ancor più implausibile l’individuazione esatta di un “fatto proprio” attribuibile al socio, anche solo a titolo di colpa. La stessa definizione quantitativa della sua responsabilità entro il «valore del denaro e dei beni sociali ricevuti in assegnazione» può, infine, convalidare che trattasi di ingiustificata locupletazione del socio la cui responsabilità fiscale viene estesa, oltre i termini fissati civilisticamente dall’art. 2495 c.c., al quantum percepito in forza di una causa altrimenti lecita e non ingiusta. L’art. 36, comma 3 fa pure salve le maggiori responsabilità stabilite dal codice civile rinviando, dunque, all’art. 2495, comma 2, c.c. per effetto del quale «ferma restando l’estinzione della società, dopo la cancellazione i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione», con il che la responsabilità del socio viene estesa anche all’ipotesi, non esplicitamente considerata dall’art. 36, in cui egli abbia percepito qualsiasi utilità economica a seguito del bilancio finale di liquidazione (Belli Contarini, La responsabilità nei confronti del creditore erariale dei soci e associati nella liquidazione dei soggetti passivi dell’Ires, p. 939, secondo il quale «dovrebbe ricomprendersi nella medesima locuzione anche gli acconti ricevuti ai sensi dell’art. 2491 c.c., oltre che i versamenti eventualmente ancora dovuti»). 
6. Le distinzioni tra il regime dell’art. 2495 c.c. e quello dell’art. 36 D.P.R. n. 602 del 1973 riguardano, innanzitutto, il presupposto di operatività delle norme, poiché la disposizione civilistica concerne solo le società estinte mentre la norma tributaria regola tutta la fase di loro liquidazione. Differente è il riferimento temporale di rilevanza del fatto generatore di responsabilità del socio e, soprattutto, diverso risulta il regime procedimentale adottabile dall’Amministrazione finanziaria. Mentre l’art. 36, in virtù dell’autonomia della responsabilità del socio, prevede che verso quest’ultimo la pretesa erariale sia avanzata con specifico avviso di accertamento, dopo l’estinzione della società non è richiesto un provvedimento ad hoc con il quale sia contestata all’ex socio la “successione” nel debito dell’ente, in quanto «la disciplina dettata dall’art. 2495, comma 2, c.c. ... implica che nei debiti sociali subentrano “ex lege” i soci, sicché il fisco, ove le proprie ragioni nei confronti dell’ente collettivo siano state definitivamente accertate ... può procedere all’iscrizione a ruolo dei tributi non versati sia a nome della società estinta, sia a nome dei soci ... nonché azionare comunque il credito tributario nei confronti dei soci stessi, non occorrendo procedere all’emissione di autonomo avviso di accertamento, ai sensi dell’art. 36, comma 5, D.P.R. cit., relativo al diverso titolo di responsabilità di cui al precedente comma 3» (Cass. ord. 5 novembre 2021, n. 31904). Una significativa conseguenza attiene alla rilevanza – anche processuale – del fatto che il socio abbia ricevuto o meno le attribuzioni patrimoniali, poiché la partecipazione alla distribuzione dell’attivo liquidato non costituisce presupposto costitutivo della successione del socio. Così nella giurisprudenza di legittimità da ultimo richiamata è stato affermato che «l’interesse dell’Erario ad agire nei confronti degli ex soci ha natura dinamica e i soci succedono nei rapporti debitori già facenti capo alla società cancellata anche se non abbiano goduto di alcun riparto in base al bilancio finale di liquidazione», per la possibilità di sopravvenienze attive o anche semplicemente per la possibile esistenza di beni e diritti non contemplati nel bilancio. Al di là di queste ipotesi, tuttavia, una tale conclusione non appare né coerente né logica, giacché se la causa petendi azionabile dall’Amministrazione consiste nell’essere stata illegittimamente pretermessa nella fase satisfattoria della liquidazione, ciò presuppone che un attivo vi era e che lo stesso sia stato distratto in favore di altri creditori o degli ex soci. Ove, dunque, a beneficiare dell’attivo liquidatorio sono stati altri creditori sociali, non potrebbe mai ricorrere la responsabilità di un socio che è sostanzialmente privo della qualità di assegnatario di beni o denaro della società, qualità che pure rappresenta il limite quantitativo della sua responsabilità. Di contro, nell’ipotesi in cui sono gli ex soci ad aver beneficiato dell’attivo societario in danno dell’Erario creditore, è proprio (e solo) l’attribuzione in loro favore a costituire il fondamento della responsabilità ex art. 2495 c.c., come avviene pure nella fase liquidatoria, nel corso della quale per l’applicazione dell’art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973 viene richiesto che il socio sia risultato in concreto (ma ingiustamente) “arricchito”, proprio perché assegnatario di denaro o beni dell’ente destinati all’adempimento delle obbligazioni tributarie di quest’ultimo, con prova a carico dell’Agenzia fiscale.  
7. La Suprema Corte, nella sentenza in rassegna, dopo avere escluso che analogo fenomeno successorio possa individuarsi nella fase di liquidazione della società, pur senza farne aperta parola rifugge anche una ricostruzione della fattispecie ex art. 36 in termini di arricchimento senza causa, poiché altrimenti l’inclusione del socio nel novero dei debitori non potrebbe prescindere dall’accertamento della responsabilità dei liquidatori e degli amministratori e dalla sua correlazione causale con l’inadempimento delle obbligazioni sociali – ovvero il dato positivo dell’impoverimento dell’Erario – così che sarebbe imprescindibile la certezza (e non la mera plausibilità) del debito tributario dell’ente, come d’altro canto in precedenza sostenuto tanto in giurisprudenza (Cass. sent. 10 novembre 1989, n. 4765; Cass. sent. 17 giugno 2002, n. 8685; Cass. Sent. 17 giugno 2005, n. 13097; Cass. ord. 18 maggio 2010, n. 12149) quanto in dottrina (Falsitta, op. cit., 243; Carinci, La nozione di “imposte dovute” rilevante per la responsabilità del liquidatore di società, in Corr. Trib., 2014, 786; Mauro, La responsabilità tributaria del curatore fallimentare e del liquidatore, in AA.VV. (a cura di Giovannini, Marzaduri, Martino), Trattato di diritto e processo sanzionatorio tributario, Tomo II, Milano, 2016, 1570 e ss.; Bianchi, op. cit., 31; Nicotina, La natura giuridica atipica della responsabilità fiscale dei liquidatori, tra problemi e incertezze “vecchie e nuove”, in Dir. e Prat. Trib., 2016, 1,147 e ss.; in senso contrario, Russo - Coli, op. cit., p. 211 e ss.). 
8. Gli esiti cui giunge la Corte procedono in senso opposto, poiché, in sentenza, si afferma la superfluità del carattere definitivo dell’accertamento del debito tributario dell’ente, essendo invece «sufficiente la consacrazione della pretesa in un titolo idoneo alla riscossione anche provvisoria». Le ricadute giuridiche e pratiche di tale principio sono tutt’altro che irrilevanti poiché se ne ricava la possibilità per l’Amministrazione Finanziaria di esercitare l’azione diretta nei confronti dei soci al semplice ricorrere della duplice condizione «che i ruoli in cui siano iscritti i tributi della società possano essere posti in riscossione e che i medesimi non siano stati soddisfatti con le attività della liquidazione medesima». Non è, dunque, richiesto alcun ulteriore presupposto, né con riferimento al titolo di responsabilità di liquidatori ed amministratori, né con riguardo al nesso causale alla base della responsabilità. 
9. La soluzione così fornita dalla Cassazione appare foriera per il socio di rilevanti ricadute sostanziali e processuali, peraltro destinate ad amplificarsi per specifiche fattispecie, pure riconducibili nell’ambito applicativo del terzo comma del citato art. 36: basti pensare alle ipotesi, tutt’altro che infrequenti, di accertamento nei riguardi delle società a ristretta base partecipativa, in cui il provvedimento impositivo a carico del socio discende da una mera presunzione di distribuzione di utili extra bilancio. In siffatti casi, proprio in forza della presunzione distributiva, all’incertezza del debito societario si aggiunge anche quella dello stesso fatto storico dal quale sorge la responsabilità del socio, ovvero che quest’ultimo abbia percepito beni o somme, come invece richiesto dall’art. 36. In proposito la Cassazione specifica come “l’assenza di evidenza contabile di utili non rende necessarie particolari rilevazioni ai fini della legittimazione dei soci, né ai fini dei requisiti di cui al Decreto del Presidente della Repubblica n. 602 del 1973, articolo 36” (Cass. sent. 2 gennaio 2022, n. 2), in tal modo alleviando ulteriormente l’onere probatorio a carico dell’Amministrazione finanziaria, la quale può beneficiare della presunzione distributiva senza essere tenuta a dimostrare l’effettiva percezione degli utili da parte del socio per ritenerlo responsabile ex art. 36. In tali casi sarà quest’ultimo a dovere dare la prova liberatoria circa l’inesistenza dei maggiori utili societari o che gli stessi sono stati accantonati o reinvestiti nell’attività dell’ente. 
10. Per altro verso, una lettura organica delle motivazioni della decisione in commento induce a ritenere che il carattere di sussidiarietà della responsabilità del socio, declinato quale obiter dictum, meriterebbe di essere riferito non tanto alla responsabilità dell’ente, quanto a quella di liquidatori ed amministratori: la dipendenza della posizione del socio dal titolo imputabile a tali soggetti dovrebbe rilevare sia in termini di presupposto per l’emissione dell’accertamento a carico del primo, sia al fine di subordinare la sua escussione alle previe iniziative nei confronti degli organi sociali. Innanzitutto, depone in tal senso l’assenza di solidarietà tra il socio e la società di capitali, ribadita dalla stessa Corte di Cassazione, la quale ha escluso la configurabilità di un fenomeno di successione o coobbligazione ai fini dell’applicabilità dell’art. 36. Se, quindi, l’obbligazione tributaria della società non si radica, né si trasferisce in capo al socio, per non ritenere superfluo il riferimento della Cassazione alla sussidiarietà dovrebbe ritenersi che la responsabilità di liquidatori ed amministratori costituisce il prius, di fatto e diritto, di quella del socio, per cui l’azione nei confronti di quest’ultimo dovrebbe risultare subordinata all’esperimento di iniziative nei riguardi dei primi. Inoltre, la «ricostruzione sostanzialmente unitaria delle fattispecie» predicata dalla Corte e la consequenziale affermazione per cui la responsabilità dei soci «è pur sempre dipendente da quella del liquidatore e dell’amministratore, nel senso che, per escutere i primi, è pur sempre necessario che sussistano anche i presupposti per la responsabilità dei secondi», sembrano richiedere proprio la preventiva escussione di liquidatori ed amministratori e non la semplice emissione nei loro confronti di precedenti atti accertativi. Ciò anche perché il “fatto proprio” imputabile a questi ultimi costituisce il presupposto della responsabilità del socio, ma non il suo titolo, così che non ricorre una coobbligazione neppure tra socio, da un lato, e liquidatori ed amministratori, dall’altro. Per giunta, riconnettere la sussidiarietà della responsabilità del socio (solo) a quella dell’ente contrasta con l’affermazione di irrilevanza della definitività del debito accertato in capo alla società, poiché – sebbene i rispettivi titoli siano diversi – risulta difficile immaginare la sussidiarietà di un’obbligazione del socio che si assume per certa (al ricorrere delle condizioni di cui al terzo comma dell’art. 36), rispetto a quella ancora dubbia della società. Infine, stabilendo che alle condizioni ivi previste i soci «sono responsabili del pagamento delle imposte dovute dai soggetti di cui al primo comma», ovvero dagli organi societari, il citato art. 36 pone in evidenza l’intima correlazione tra la misura della responsabilità del socio ed il quantum di cui rispondono liquidatori e amministratori, rispetto al quale l’imposta dovuta dalla società si distingue poiché il soggetto passivo del tributo resta pur sempre solo l’ente. Così che, laddove la Corte parla di sussidiarietà, essa dovrebbe riferirsi al rapporto tra i soci e gli organi societari. Questa conclusione garantisce pure il necessario raccordo con l’identico carattere sussidiario della responsabilità del socio ex art. 2495 c.c. riconosciuto dalla Cassazione anche in caso di società estinta, ipotesi in cui ritenere l’obbligazione del socio sussidiaria rispetto a quella tributaria di un soggetto giuridico non esistente appare ancor più una forzatura, nonostante la tanto discussa “sopravvivenza fiscale” dell’ente, introdotta dall’art. 28 del D.Lgs. n. 175 del 2014. 
11. Dell’approfondimento di tali questioni non vi è traccia nella decisione in rassegna. Anzi, pur avendo affermato la sussidiarietà della responsabilità del socio, la Corte conclude nel senso di dover considerare unitariamente per soci, liquidatori ed amministratori i presupposti di esercitabilità delle azioni nei loro riguardi, senza riconoscere per il socio alcuna ulteriore condizione, quale in effetti sarebbe pretendere la preventiva escussione degli organi della società. In tale prospettiva, già in epoca più risalente, parte della dottrina aveva evidenziato che «la definitività dell’accertamento (inteso nei confronti della società) è requisito dell’integrità della fattispecie generatrice della responsabilità dei soggetti indicati nell’art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973, che senza di essa è incompleta» (Ragucci, op. cit., passim, oltre agli Autori già citati nel paragrafo 7 che precede), in tal modo affermando la necessità della stabilità e certezza del debito societario quale elemento costitutivo del titolo di imputabilità ai liquidatori, agli amministratori e, a fortiori ratione, ai soci. Per la stessa posizione del liquidatore sono state evidenziate numerose anomalie di sistema, proprio facendo leva sul ridimensionamento della rilevanza della fattispecie tributaria riferibile alla società rispetto al titolo per il quale ne è chiamato a rispondere il liquidatore (addirittura facendone discendere dubbi di legittimità circa l’attribuzione della relativa vicenda al giudice tributario: cfr. Basilavecchia, Modalità di accertamento della responsabilità del liquidatore, in Corr. Trib., 2021, 3, 236 e ss.; Bodrito, op. cit., 965; Nicotina, op. cit., 139; dubbi per nulla condivisi da Russo - Coli, op. cit. 226). Per il socio, tali criticità possono ritenersi senz’altro amplificate in quanto è ancor più evanescente la correlazione “sostanziale” e causale tra il fondamento della sua responsabilità e l’obbligazione tributaria dell’ente, poiché per il socio non è rinvenibile un minimo profilo di responsabilità da inadempimento, come invece affermato dalla Corte per gli organi della società attraverso il richiamo degli artt. 1176 e 1218 c.c. 
12. A stretto rigore, applicando i principi stabiliti dalla Cassazione, per agire nei riguardi del socio l’Amministrazione Finanziaria dovrebbe allegare solo la circostanza dell’iscrizione in un ruolo esecutivo dei tributi della società e il “fatto” dell’assegnazione al socio di denaro o beni – la cui consistenza è ope legis presunta in misura proporzionale alla quota di partecipazione – che per le società a ristretta base partecipativa potrà essere addirittura presunta. In ossequio all’obbligo motivazionale dei provvedimenti impositivi di cui all’art. 7 della L. n. 212 del 2000, si ritiene che accanto a tali profili la motivazione dell’avviso di accertamento emesso a carico del socio dovrebbe contenere anche l’esplicito riferimento all’obbligazione dell’ente (Russo - Coli, op. cit. 226; Cianferotti, op. cit., 4) ed alla responsabilità da inadempimento dei liquidatori e degli amministratori. Spetterà al socio contestare tutti i presupposti del provvedimento impositivo notificatogli: è ragionevole affermare che egli sarà nell’effettiva possibilità di documentare la mancata percezione di somme o beni, in tal modo eccependo l’inesistenza del “fatto” richiesto dall’art. 36 del D.P.R. 602 del 1973, o di esserne stato assegnatario in misura inferiore alla propria quota. Ben più complesso risulterà confutare il “fatto altrui”, cioè l’insussistenza dell’obbligazione societaria o l’assenza della responsabilità degli organi dell’ente (che è oggetto di presunzione legale relativa, per cui sono questi ultimi a dover dimostrare di non aver distratto risorse societarie dall’adempimento degli obblighi tributari), trattandosi di circostanze esterne al suo potere probatorio. Il difficile coordinamento della responsabilità del socio con quella della società e degli organi dell’ente espone, dunque, il primo al pericolo di essere destinatario di un’iniziativa di accertamento e riscossione difficilmente contrastabile in sede giudiziale. Appare improbabile un revirement della Suprema Corte circa la natura della responsabilità del socio, ad esempio quale fattispecie riconducibile alla figura dell’arricchimento senza causa, ipotesi che presupporrebbe il capovolgimento delle conclusioni della sentenza in esame e la conseguente necessità che il debito tributario della società sia certo e definitivo. L’impostazione patrocinata dalla Corte di Cassazione, allora, meriterebbe quantomeno di essere mitigata con l’espresso riconoscimento della sussidiarietà della posizione del socio rispetto a quella dei liquidatori e degli amministratori, poiché in tal modo gli organi dell’ente sarebbero chiamati a rispondere dell’inadempimento delle Imposte già in un momento antecedente all’escussione del socio. Quest’ultimo, di contro, risulterebbe coinvolto nell’obbligazione tributaria della società solo nell’eventualità che il debito resti ancora insoddisfatto e, in ogni caso, vedrebbe attenuato il proprio onere probatorio, poiché il presupposto della sua responsabilità, ovvero l’inadempimento di liquidatori ed amministratori, risulterebbe già ad essi contestato e, almeno in astratto, oggetto di verifica giudiziale.