argomento: Attuazione del tributo - Legislazione e prassi

PAROLE CHIAVE: delega fiscale - semplificazione - adempimento tributario - digitalizzazione - compliance

di Francesco Paolo Schiavone

1. La semplificazione tributaria, il rapporto Fisco-contribuente ed il ricorso alla digitalizzazione dei sistemi dell’Amministrazione Finanziaria rappresentano tre elementi che contraddistinguono il D.Lgs. n. 1/2024, alla luce della volontà governativa di rendere più agevole l’adempimento tributario e permettere al contribuente di essere più vicino alle logiche della compliance (ex multis, di recente, TAMBURRO, Nuove prospettive nel rapporto Fisco e contribuente: a proposito di una recente collettanea in tema di cd. “Tax assurance”, in Dir. prat. trib., 2016, 3, pp. 938-967; GLENDI-CORASANITI-CORRADO OLIVA-DE CAPITANI DI VIMERCATE, Per un nuovo ordinamento tributario – Tomo II, Padova, 2019; LIO-MACARIO, Il Tax Control Framework fattore chiave dei nuovi rapporti Fisco-contribuente, in Corr. trib., 2023, 5).

Nello specifico, tale normativa mira ad attuare i principi delineati dalla legge delega n. 111/2023, precipuamente in virtù di quanto disposto all’art. 16, primo comma.

Infatti, dopo l’iter presso le Commissioni Parlamentari, il Consiglio dei Ministri ha approvato definitivamente il testo in commento, con successiva pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale in data 12 gennaio 2024 (BALZANELLI-VALCARENGHI, Adempimenti dichiarativi semplificati, termini anticipati e ampio ricorso alla precompilata, in Il Fisco, 2024, 5, p. 429; DE STEFANIS, Semplificazione di adempimenti: sospensione dell’invio di comunicazioni e inviti, in Prat. fisc. prof., 2024, 5, p. 34).

Ciò premesso, va ricordato che il D.Lgs. n. 1/2024 (d’ora in avanti il Decreto) è composto da 27 articoli e, schematicamente, il quadro normativo può essere riassunto nel modo che segue: norme inerenti gli obblighi di dichiarazione per i contribuenti e per i sostituti d’ imposta con relativa modulistica (artt. 1, 2, 14, 15, 16, 19, 20); semplificazione in materia di adempimenti concernenti gli indici sintetici di affidabilità fiscale (artt. 5, 6 e 7); disposizioni riferite agli adempimenti connessi al pagamento dei tributi con riguardo anche alla riorganizzazione delle scadenze dei pagamenti e delle dichiarazioni (artt. 8, 9, 11, 12, 17, 18); sospensione dell’invio ai contribuenti di specifici atti di contestazione o di invito alla compliance (art. 10); una misura diretta ad evitare la decadenza dai benefici fiscali in un caso specifico di inadempimento solamente formale in dichiarazione (art. 13); una disposizione concernente la creazione di un modello unico di delega per i professionisti che si interfacciano con l’Agenzia delle entrate e l’Agenzia delle entrate-Riscossione (art. 21) e disposizioni volte a rafforzare i servizi digitali, nonché la comunicazione tra Agenzia delle Entrate ed i Comuni (artt. 22-25).

2. In ordine agli obblighi di dichiarazione e di versamento, si osserva come venga disposta, in via sperimentale, con decorrenza dal periodo 2024, una modalità di presentazione semplificata della dichiarazione dei redditi precompilata per dipendenti e pensionati.

Inoltre, il modello 730 potrà essere presentato anche dalle persone fisiche (non titolari di partita IVA) titolari di redditi differenti rispetto a quelli di lavoro dipendente e assimilati come, ad esempio, i redditi di natura finanziaria.

Si prevede, altresì, un nuovo meccanismo di interazione con il contribuente attraverso il quale le informazioni in possesso dell’Amministrazione Finanziaria saranno accessibili direttamente in un’apposita area riservata del sito internet della medesima Agenzia.

Tali dati potranno essere confermati o modificati mediante un percorso di visualizzazione semplificato e guidato e, sulla scorta di tali considerazioni, per favorire il rapporto tra Fisco e contribuenti, il Decreto fissa altre novità significative, ravvisabili agli artt. 10 e 13.

Precisamente, l’art. 10 sospende, salvo casi di indifferibilità ed urgenza, nei mesi di agosto e dicembre, l’invio da parte dell’Agenzia delle Entrate delle comunicazioni degli esiti relativi ai controlli automatizzati, ex artt. 36 bis del D.P.R. n. 600/1973 e 54 bis del D.P.R. n. 633/1972, ai controlli formali, ex art. 36 ter del D.P.R. n. 600/1973 ed alla liquidazione delle imposte dovute sui redditi assoggettati a tassazione separata, nonché le lettere di compliance per l’adempimento spontaneo (D’ALONZO, La “conclusione del controllo fiscale” come “accertamento”: dell’adempimento o dell’inadempimento dell’obbligo tributario, in Dir. prat. trib., 2023, 6, p. 2120 ss.)

Inoltre, l’art. 13 esclude la decadenza dal beneficio dei crediti d’imposta, derivanti da agevolazioni concesse agli operatori economici, se spettanti, in caso di mancata indicazione nelle dichiarazioni annuali.

Vien da sé che le misure sinora presentate, nell’ottica attuativa della semplificazione degli adempimenti, tenteranno di rendere maggiormente certo il rapporto Fisco-contribuente, con conseguenti minori poteri di controllo della stessa Amministrazione (sul punto RIZZARDI, L’etica nel rapporto Fisco-contribuente: le proposte dei consulenti italiani ed europei, in Ipsoa, 5 settembre 2023).

2.1 Per questa via, in tema di indici sintetici di affidabilità fiscale, il Decreto disciplina una riorganizzazione degli Isa attraverso alcune integrazioni e modifiche dell’art. 9 bis del D.L. n. 50/2017 (in senso critico sugli ISA cfr. AMATUCCI, Dalla Tax compliance agli Indici di affidabilità fiscale, in Tax news, 2019, 2, p. 161).

Va ricordato che il legislatore, attraverso la previsione di tali indici, abbia provato a realizzare una forma di cooperazione preventiva rafforzata tra il contribuente e l’Amministrazione Finanziaria, perseguendo le finalità già previste dalla L. n. 190/2014, art. 1 c. 634 e dalla legge delega 11 marzo 2014, n. 23, artt. 6 e 9.

Il tema presenta una certa rilevanza al fine di garantire un’adeguata analisi finalizzata al riordino ed alla razionalizzazione degli stessi indici, sia riuscendo a rappresentare in modo puntuale la realtà dei comparti economici cui si riferiscono, sia cogliendo le evoluzioni della classificazione delle attività economiche (ATECO).

Nondimeno, all’art. 7 del Decreto, emerge la volontà del Legislatore di favorire il ricorso a programmi informatici di ausilio alla compilazione ed alla trasmissione dei dati all’Agenzia delle Entrate, mettendo ancora una volta in risalto la necessità di avanzare verso una concreta digitalizzazione del sistema tributario (CONTRINO, Digitalizzazione dell’Amministrazione Finanziaria e attuazione del rapporto tributario: Questioni aperte e ipotesi di lavoro nella prospettiva dei principi generali, in Riv. tel. dir. trib., 2023, 2, pp. 105-126).

3. Rispetto a quest’ultima tematica, l’art. 22 del Decreto prevede un incremento dei servizi digitali messi a disposizione dall’Agenzia delle Entrate ed un miglioramento e rafforzamento di quelli già esistenti.

Tra le implementazioni citate si ravvisa lo sviluppo dei servizi di assistenza a distanza, lo scambio di documentazione relativa ad attività di controllo e accertamento, consentendo il calcolo ed il versamento degli importi dovuti, nonché la liquidazione dei tributi gestiti dall’Agenzia delle Entrate.

A ciò si aggiunga che l’art. 23 dispone la consultazione e l’acquisizione di tutti gli atti e le comunicazioni nella gestione dell’Agenzia delle Entrate, compresi quelli riguardanti i ruoli dell’Agenzia delle Entrate-Riscossione, relativi ad atti impositivi emessi dall’Amministrazione stessa, permettendo al contribuente di poter “scaricare” i dati disponibili sul proprio cassetto fiscale.

In tale ottica, emerge in maniera ancora più limpida la volontà di offrire un ragionevole e doveroso bilanciamento tra la tutela degli interessi pubblici e dei diritti dei contribuenti, pur essendo da sempre un argomento delicato e complesso, soprattutto per la sua concreta attuazione (SALANITRO, Amministrazione finanziaria e Intelligenza Artificiale, tra titolarità della funzione e responsabilità, in ALEO  (a cura di), Evoluzione scientifica e profili di responsabilità. I. Neuroscienze. II. Intelligenza artificiale. III. Tutela della persona e modelli di responsabilità, Pisa, 2022, p. 397 ss.).

Tuttavia, come evidenziato in precedenza, le tecnologie digitali si prestano ad essere utilizzate in materia tributaria in molteplici modalità e spesso la complessità informatica degli adempimenti può risultare incompatibile con le infrastrutture, determinando costi di compliance più gravosi del previsto.

Diventa sempre più necessario assicurare una certa flessibilità in ordine agli strumenti che fanno capo all’intelligenza artificiale e vengono applicati alla fiscalità.

Ad esempio, in tema di dichiarazione, si deve consentire ai contribuenti di poter ricorrere agevolmente alle rettifiche laddove ci si accorgesse di aver commesso eventuali errori in suddetta fase (Così FARRI, Digitalizzazione dell’amministrazione finanziaria e diritti dei contribuenti, in Riv. dir. trib., 2020, V, p. 125).

La tendenziale rigidità dell’intelligenza artificiale si innesta sulle scelte compiute dall’uomo a monte, in considerazione del fatto che vi sia un algoritmo su cui esse si basano (PAPARELLA, L’ausilio delle tecnologie digitali nella fase di attuazione dei tributi, in Riv. dir. trib., 2022, 6, p. 617 ss.).

Da ciò consegue che nell’utilizzo di algoritmi per esercitare le funzioni pubbliche sia imprescindibile garantire la trasparenza e la possibilità di correzione di eventuali errori, specialmente dinanzi a criticità macroscopiche (ZUCCARELLO, Algoritmi e automatismi nei controlli della dichiarazione: profili problematici, in Riv. tel. dir. trib., 2 giugno 2022).

Peraltro, come è stato evidenziato dal Consiglio di Stato nella pronuncia del 13 dicembre 2019, n. 8472, la trasparenza dei presupposti di impostazione di un algoritmo è un elemento indispensabile al fine di assicurare l’imparzialità dell’azione amministrativa e, particolarmente in materia tributaria, del rispetto dei fondamentali principi di capacità contributiva, razionalità e non discriminazione dell’imposizione (CONTRINO, op. cit., p. 111, nota 10).

Non si è mancato di osservare che, in tale prospettiva di ragionevole bilanciamento tra interesse fiscale e buon andamento dell’amministrazione, debbano ritenersi certamente apprezzabili gli incentivi per i contribuenti che scelgano volontariamente di adempiere ai propri doveri o presentare le proprie richieste con modalità digitali, pur non essendovi obblighi specifici.

D’altra parte, appare opportuno considerare che la mancata adesione alla digitalizzazione non debba essere ritenuta motivo speciale di selezione ai fini dei controlli, ossia non debba ricadere in fenomeni di discriminazione.

Inoltre, in riferimento al ruolo giocato dall’intelligenza artificiale nel percorso di digitalizzazione unionale, giova ricordare che in data 21 gennaio 2024 sia stata presentata la versione finale del cd. AI Act.

In seguito, il 2 febbraio 2024, si è ottenuto il via libera all’unanimità di tutti i Paesi dell’UE, considerando sia i potenziali rischi per gli individui sia dando particolare risalto all’uso di tali sistemi nella sorveglianza pubblica e privata (NOVELLI, L’Artificial Intelligence Act europeo: alcune questioni di implementazione, in Federalismi.it, 2024, 2).

Tali considerazioni non fanno altro che testimoniare la rilevanza e l’attualità del tema, comportando necessarie cautele nelle argomentazioni proposte tanto sul versante dei pro quanto dei contro.

4. Il quadro di insieme offerto, seppur in maniera tutt’altro che esaustiva, consente di formulare alcune riflessioni conclusive sull’impatto del D.Lgs. n. 1/2024.

In senso critico, va evidenziato che la digitalizzazione rischia di rendere meno trasparente l’azione dell’Amministrazione Finanziaria.

Pertanto, bisognerà assicurare un corretto funzionamento delle attività descritte e solo il tempo potrà consentire di far un bilancio di quanto prospettato in ordine ai servizi digitali descritti (MARELLO, La digitalizzazione del sistema tributario, in Riv. tel. dir. trib., 16 gennaio 2024, p. 5).

L’estensione della digitalizzazione dell’adempimento presenta alcuni rischi che devono necessariamente essere posti in evidenza.

In primo luogo, trascurare l’esistenza di un pesante digital divide anche nei Paesi più evoluti come l’Italia potrebbe far cadere in errore (DE LA FERIA-GRAU RUIZ, The Robotisation of Tax Administration in GRAU RUIZ (a cura di), Interactive Robotics: Legal, Ethical, Social and Economic Aspects, Berlino, 2022).

Sul punto, le fasce della popolazione più povere e meno alfabetizzate da un punto di vista tecnologico dovranno fare affidamento su intermediari di diverso tipo per accedere ai servizi e per adempiere e, in tale contesto, il ricorso allo strumento digitale comporta inevitabilmente una delega di potere e di funzioni verso l’apparato burocratico (MARELLO, op. cit., p. 6).

Secondariamente, l’estensione della datification dovrà necessariamente essere bilanciata al fine di non incorrere in violazioni in materia di riservatezza dei dati e privacy informatica (DORIGO, L’intelligenza artificiale e suoi usi pratici nel diritto tributario: Amministrazione finanziaria e giudici in CORDEIRO GUERRA-DORIGO, Fiscalità dell’economia digitale, Pisa, 2022, p. 205 ss.; ZICCARDI, Protezione dei dati, lotta all’evasione e tutela dei contribuenti: l’approccio del Garante per la protezione dei dati italiano tra trasparenza, big data e misure di sicurezza in RAGUCCI (a cura di), Fisco digitale, Torino, 2023, pp. 61-79).

In tono positivo, va ribadito come il patto fiscale immaginato dal nostro governo, in ottica di semplificazione (MATTARELLA, La semplificazione amministrativa come sviluppo economico, in Astrid, 2019, 11, pp. 1-10) si sia mosso efficacemente verso l’implementazione dell’intelligenza artificiale, la maggiore circolarizzazione delle informazioni e la velocizzazione degli adempimenti.

Tali esigenze, come testimoniato dagli artt. 21 ss. del presente Decreto, avevano già trovato fondamento sia nel Dossier parlamentare della XIX Legislatura, datato 27 novembre 2023, sia nei documenti programmatici del governo dell’ultimo anno.

Infatti, quanto evidenziato si concreta in un moto che cerca di avvicinare le due parti del rapporto di imposta, consentendo al contribuente di essere più collaborativo.

Pertanto, la fiducia nel rapporto tra Fisco e contribuenti, la trasparenza, e la ragionevolezza dell’attività amministrativa, nonché la visione digital del sistema, rappresentano inevitabilmente i volani della semplificazione e della razionalizzazione dell’adempimento tributario, con uno sguardo al futuro ma al contempo “con i piedi ben piantati per terra”, prima di stabilire, in termini assoluti, se si siano state ottenute le risposte ed i risultati tanto attesi.