argomento: IVA - Legislazione e prassi

PAROLE CHIAVE: rottami - inversione contabile - rifiuti

di Alberto Visentin

DISCIPLINA IVA NEL RECUPERO DELLE MATERIE PLASTICHE

di Alberto Visentin – Dottore commercialista - Ordine di Treviso

Il tema del riutilizzo e dello smaltimento delle materie plastiche è certamente attuale sia per ragioni ambientali, sia per la rilevanza dei costi necessari alla gestione dei rifiuti. Il riutilizzo e il riciclo della plastica avviene grazie ad imprese che ne effettuano la macinazione per poterla introdurre nuovamente nel ciclo produttivo.

In ambito IVA l’attività di macinazione e vendita di materiale plastico finalizzata al suo riutilizzo assume risvolti diversi a seconda di come viene definito il materiale macinato.

L’interpello n. 907-437/2019 chiarisce la materia prendendo in considerazione i vari casi relativi all’acquisto, alla cessione e alla lavorazione delle materie plastiche:

1. Acquisto di plastica imballata: trattasi di rifiuti di imballaggi o scarti di produzione o consumo utilizzabili solo previa lavorazione. Si ritiene applicabile il reverse charge relativo ai rottami.
2. Acquisti di macinato di polietilene, polipropilene, poliolefine polivinilcloruro, etc..: trattasi di Materie Prime Seconde, le quali non sono più utilizzabili secondo la loro originaria utilizzazione se non sottoposte a successive lavorazioni, come ad esempio l’estrusione. Tale materiale è considerato rottame soggetto a reverse charge.
3. Acquisto di compound di granuli: sono risultato di un processo di lavorazione dei beni a) e b) il quale ne ha mutato la natura. Vengono definiti come materia prima e sono soggetti ad applicazione del regime IVA ordinario e dell’aliquota IVA ordinaria.
4. Cessioni di plastica imballata: regime di reverse charge come da lettera a).
5. Cessioni di macinato di polietilene, polipropilene, poliolefine polivinilcloruro, etc..: soggette a reverse charge come b).
6. Cessioni di compound di granuli: regime ordinario e aliquota ordinaria come c).

Dunque, il materiale sottoposto a recupero può essere classificato come rottame, prodotto (materia prima o merce) o rifiuto, a seconda della sua destinazione o delle lavorazioni di cui è stato oggetto: ed a ciascuna delle tre situazioni corrisponde un diverso regime IVA.

• ROTTAMI

I rottami vengono trattati dall’art. 74 del dpr 633 del 1972 il quale definisce i prodotti e i servizi soggetti a reverse charge:

“Per le cessioni di rottami, cascami e avanzi di metalli ferrosi e dei relativi lavori, di carta da macero, di stracci e di scarti di ossa, di pelli, di vetri, di gomma e plastica, nonchè di bancali in legno (pallet) recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo, intendendosi comprese anche quelle relative agli anzidetti beni che siano stati ripuliti, selezionati, tagliati, compattati, lingottati o sottoposti ad altri trattamenti atti a facilitarne l'utilizzazione, il trasporto e lo stoccaggio senza modificarne la natura, al pagamento dell'imposta è tenuto il cessionario, se soggetto passivo d'imposta nel territorio dello Stato. (…)”.

Viene definito “rottame” tutto ciò che anche dopo la lavorazione mantiene la propria natura. Un bene è qualificabile come rottame, e quindi soggetto a reverse charge, quando per essere riutilizzato necessita di ulteriori lavorazioni. Ne consegue che la materia plastica che viene semplicemente macinata per poi essere rivenduta mantiene la caratteristica del “rottame” ed è soggetta a reverse charge, mentre è da considerarsi “materia prima” e soggetta ad aliquota ordinaria applicata in fattura la materia plastica che viene macinata ed in seguito estrusa per generare granuli già adatti ad essere fusi e trasformati in prodotti finali.

La Circolare 43/E del 2008 ha chiarito che rientra tra i beni cui è applicabile il meccanismo dell'inversione contabile anche il cosiddetto "pronto al forno": un prodotto che può derivare da lavorazioni di rottami e che, sebbene merceologicamente configuri una materia prima secondaria, può essere considerato un rottame fino alla sua utilizzazione finale, dunque fino a quando non subisce il processo della rifusione modificando la propria natura.

La circolare n. 43/E del 2008, sulla base del principio contenuto nell’articolo 16, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, chiarisce che il regime del “reverse charge” si applica anche alle prestazioni di servizi effettuate sui rottami, a condizione che le prestazioni consistano nelle lavorazioni espressamente richiamate dall’articolo 74, comma 7 e che il prodotto ottenuto non risulti modificato nella natura e sia ancora qualificabile come rottame.

• MATERIE PRIME O MERCI

Sono il risultato delle lavorazioni tramite le quali il materiale vede modificata la propria natura e diventa pronto per essere immesso nel ciclo produttivo.

Come specificato nella circolare 43/E del 2008 le disposizioni sui rottami sono applicabili solo quando “il prodotto ottenuto (compreso il vetro), qualificabile anche come “pronto al forno”, non risulti modificato nella natura e sia ancora a tutti gli effetti un rottame, ovvero un bene non più utilizzabile secondo l’originaria destinazione se non sottoposto a successive lavorazioni.”

I materiali plastici che dopo essere stati separati, ripuliti e macinati hanno subito un’ulteriore processo atto a modificarne la natura tramite fusione o estrusione non possono essere più classificati come rottami, ma devono essere considerati dei prodotti assoggettabili a IVA ordinaria.  Tali materiali possono essere trasformati in materia prima per l’industria della plastica, oppure in prodotti finali ricavati da materiale “pronto al forno”.

L’interpello 907-437/2019 specifica in merito alla vendita e all’acquisto di compound di granuli (granuli estrusi pronti per essere immessi nel ciclo produttivo): “Tali beni sono il risultato del processo di produzione di nuovo materiale plastico effettuato sui beni descritti nei punti a) e b)(…). Si ritiene corretta, quindi, l’applicazione del regime ordinario IVA e dell’aliquota ordinaria, in quanto a seguito di tale processo i beni acquistati perdono la loro natura di rottame”.

• RIFIUTI

Il decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152 agli articoli 183, 184 bis, 184 ter si occupa di classificare i materiali di scarto distinguendo tra: rifiuti, sottoprodotti e materie prime seconde. Per quanto riguarda sottoprodotti e MPS (materie prime seconde) vale quanto scritto fino ad ora circa l’applicazione del reverse charge ex articolo 74 dpr 633/1972; per quanto riguarda materiali di scarto definiti come “rifiuto” dal cedente è necessario fare riferimento alla disciplina IVA relativa alla gestione dei rifiuti e alla definizione stessa di “rifiuto”.

Secondo il predetto art. 183 costituisce “rifiuto” “qualsiasi sostanza od oggetto di cui il detentore si disfi o abbia l’intenzione o abbia l'obbligo di disfarsi”.

Il materiale di scarto che rientra tra i rifiuti urbani e speciali di cui alla lettera g) del comma 3 dell’art. 184 del D.lgs. n. 152 del 2006 (trattasi dei rifiuti che derivano dall’attività di recupero e smaltimento rifiuti ecc), per effetto dell’espresso richiamo contenuto nel numero 127-sexiesdecies) gode dell’aliquota Iva agevolata del 10 per cento per quanto riguarda la prestazione di servizio di gestione, stoccaggio e deposito temporaneo.

Quando invece il materiale di scarto, pur considerato “rifiuto” dal proprio cedente, viene lavorato dal cessionario per farlo rientrare nel ciclo produttivo siamo nel campo del commercio di rottami soggetto al reverse charge. Si riporta a proposito la sentenza n. 19886 della Corte di Cassazione depositata il 05 ottobre 2016: “ai fini della qualificazione delle attività inerenti i rifiuti/rottami in esame, per la individuazione del regime e dell’aliquota IVA applicabile ai sensi del DPR n.633/1972, risulta dirimente non già la natura o la origine del bene commerciato, ma il ciclo di smaltimento o produttivo nel quale viene ad essere inserito, alla luce della definizione di rifiuto ricavabile dall’art.14 del DL n.138/2002, come conv. in L n.178/2002 (Interpretazione autentica della definizione di “rifiuto” di cui all’articolo 6, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22), in ragione del quale i materiali destinati ad essere riutilizzati nello stesso o in altro ciclo produttivo non sono classificabili come “rifiuti” (comma 2).”

Inoltre l’art 184 ter del d.lgs 152/2006 come modificato dall'art. 14-bis, comma 1, legge n. 128 del 2019 statuisce che un rifiuto cessa di essere tale quando viene sottoposto ad un processo di recupero.

Un materiale plastico che venga ceduto da un proprietario che lo considera “rifiuto” verrà considerato ai fini IVA “rottame” (vendita in reverse charge) o “rifiuto da smaltire” (servizio di smaltimento con IVA al 10% riportata in fattura) in base al fatto se chi riceve il suddetto materiale effettuerà un intervento per il suo recupero oppure si limiterà a mettere in essere una serie di attività per il suo smaltimento.

La già citata circolare 43/E del 2008 chiarisce che nel caso dei rifiuti è importante tenere conto delle convenzioni tra Comuni, Consorzi di Smaltimento e aziende che eseguono servizi per il riciclo. Questo perché tali accordi definiscono di chi sia la proprietà del materiale trattato e definiscono se il conferimento del rifiuto alle aziende che effettuano le lavorazioni per il riciclaggio debba essere considerato un “servizio” da parte di chi riceve il rifiuto dal comune o dal consorzio di raccolta, e quindi soggetto ad aliquota IVA del 10%, o una cessione di bene, da assoggettarsi eventualmente a reverse charge se si tratta di beni definibili rottami ex art 74 dpr 633/72.

Infatti un accordo tra il soggetto che effettua la raccolta dei rifiuti (comuni o consorzi) e un’azienda che effettua lavorazioni per il riciclaggio dei materiali può prevedere alternativamente:

• Che i materiali raccolti siano ab origine di proprietà dell’azienda di riciclaggio: in questo caso quest’ultima dovrà sostenere il costo per il servizio di raccolta e gestione rifiuti con IVA al 10%, e non si configurerà cessione di beni;
• Che i materiali raccolti siano di proprietà del soggetto che effettua la raccolta fino alla loro cessione all’azienda che effettua le lavorazioni per il riciclaggio: in questo caso si configura una vendita di beni che può essere soggetta a reverse charge in caso si tratti di rottami ex articolo 74 dpr 633/72.

Si propone una tabella a sintesi di quanto trattato: