argomento: Imposte sui trasferimenti e altri tributi - Giurisprudenza

La sentenza della Commissione Tributaria Regionale Lombardia rappresenta un importante punto di svolta in ordine all’applicazione dell’art. 44 D.P.R. 131/1986 per tutti i trasferimenti che, pur avvenuti con le forme proprie di una vendita effettuata nell’ambito di un concordato preventivo (atto pubblico notarile), sono frutto di un procedimento che ha portato alla determinazione del prezzo a seguito di pubblico incanto e, sulla base di tale principio, la CTR Lombardia ha ricompreso in tale ambito anche le vendite competitive ex art. 163 bis L.F.

» visualizza: il documento (CTR – Lombardia, Milano, sez. XIX, 6/02/2019, n. 572)

PAROLE CHIAVE: imposta di registro - cessione di azienda - accertamento di valore - vendite competitive

di Sara Bartolini

1. La CTR Lombardia, con la sentenza 6 febbraio 2019, n. 572, ha fornito un primo orientamento positivo in ordine all’applicabilità dell’art. 44 TUR in tutti quei casi in cui il trasferimento del bene, effettuato nell’ambito di una procedura concorsuale, si è perfezionato attraverso un procedimento di pubblico incanto.

Il Collegio, sulla scia di taluni recenti orientamenti locali, ha dunque affermato che, nell’ottica di applicabilità della norma di cui all’art. 44 D.P.R. 131/1986 non rileva tanto la differente finalità delle espropriazioni forzate rispetto alle procedure concorsuali, ma ciò che conta è la modalità attraverso la quale si perviene alla definizione del prezzo di cessione, che ove assistita dalle forme pubbliche individuate dalla norma, per le garanzie che assicura la legge, rende certo che il prezzo di aggiudicazione sia quello effettivo e quindi pone quel valore come base imponibile ai fini della quantificazione dell’imposta di registro.

Nel caso di specie, l’Ufficio aveva proceduto alla notifica di un avviso di rettifica e liquidazione di imposta in relazione ad un atto di cessione d’azienda (perfezionato con rogito notarile) intervenuto fra una società in fallimento, in qualità di cedente, ed un’altra società, in qualità di cessionario (per una approfondita disamina sulla differenza, anche ai fini del trattamento fiscale, tra cessione dei bani e cessione di azienda v. CARINCI, Il trasferimento di azienda ai fini Iva e registro: il problema della nozione di azienda ai fini fiscali, in Riv. Dir. Trib., 1996, II, p. 1167 ss.).

In particolare, l’Ufficio, manteneva il valore dichiarato nell’atto in relazione all’avviamento; rettificava, invece il valore dei beni mobili, attrezzature, impianti e magazzino, nonché il valore del complesso aziendale.

Proponeva ricorso la società cedente in fallimento, rilevando che nel caso di specie, ai fini della determinazione della base imponibile per la liquidazione dell’imposta di registro, dovesse farsi riferimento all’art. 44 del TUR, che prevede una deroga alla regola generale di cui all’art. 43, e ciò in quanto la vendita era avvenuta nell’ambito della procedura concorsuale ed era stata perfezionata a seguito dell’espletamento di una procedura competitiva con successive aggiudicazione, e non a seguito di trattativa privata.

L’Ufficio, si costituiva ritenendo applicabile alla fattispecie l’art. 43 TUR, in quanto l’art. 44 sarebbe norma eccezionale non interpretabile in modo estensivo o analogico. L’Ufficio richiama sul punto la giurisprudenza della Suprema Corte, la quale si era già espressa in ordine alle vendite operate nell’ambito del concordato preventivo, escludendo l’applicabilità dell’art. 44 TUR.

2. La giurisprudenza di Cassazione, si è espressa nel corso degli anni (trattasi di casi giurisprudenziali ormai risalenti nel tempo), negando l’applicabilità dell’art. 44 nei casi in cui il trasferimento del bene sia stato effettuato nell’ambito di un concordato preventivo, giacché in tale contesto i trasferimenti vengono eseguiti con procedure negoziali o para/negoziali (sull’evoluzione storica delle procedure concorsuali v. NIGRO, La disciplina delle crisi patrimoniali delle imprese. Lineamenti generali, Torino, 2012, p. 16 ss.; ABATE, Il concordato preventivo e gli accordi di ristrutturazione dei debiti dopo la riforma introdotta dal Decreto sviluppo, in Il Fisco, 2013, p. 839 ss.). La Suprema Corte in tali pronunce ribadisce il carattere tassativo ed eccezionale della norma in questione, non suscettibile di alcuna applicazione estensiva o analogica (sul punto Cass. 21/06/2013 n. 15746; Cass. 1/02/2006 n. 2206; Cass. 8/03/2002 n. 3420).

Tali casi, però, non si riferiscono a procedure nelle quali il trasferimento del bene è avvenuto a seguito di procedura competitiva. Nei casi esaminati, infatti, si fa riferimento a procedure concordatarie nelle quali la vendita del bene si è perfezionata a mezzo di trattativa privata, ovvero di soluzioni negoziali privatistiche senza il requisito fondamentale del pubblico incanto e/o delle aste competitive. Le stesse, dunque, non tengono conto dell’evoluzione normativa e delle recenti modifiche intervenute in materia di concordato preventivo (sull’evoluzione storica di tale istituto v.  TINELLI, Il regime fiscale del concordato preventivo, in AA. VV., Il diritto tributario delle procedure concorsuali e delle imprese in crisi, a cura di Paparella, Milano, 2013, p. 858 ss.; GUGLIELMUCCI, Diritto Fallimentare, Torino 2008; AA.VV., Diritto fallimentare. Manuale breve, Milano, 2008; LO CASCIO, Il concordato preventivo, Milano, 2008; AMBROSINI, Il concordato preventivo e gli accordi di ristrutturazione dei debiti, Padova, 2008; NARDECCHIA, Crisi d’impresa, autonomia privata e controllo giurisdizionale, Milano, 2007).

Sul punto già alcuni autori avevano ritenuto auspicabile un intervento della Cassazione in tutte quelle ipotesi in cui la libera contrattazione, la pubblicità della procedura e l’intervento di un soggetto terzo garantissero in ogni caso una determinazione del prezzo di cessione in linea con quello di mercato (in dottrina v. VIGNOLI, Sulla pretesa tassatività dei divieti di accertamento di valore per l’espropriazione forzata ed i trasferimenti coattivi (il caso del concordato preventivo, in Riv. Trim. dir. Trib., I, 2014, p. 249 e ss.).

3. Il Collegio è pervenuto ad una decisione del tutto innovativa della fattispecie, accogliendo la tesi della parte ricorrente.

Nel caso in esame, la parte venditrice era una società in fallimento e la vendita era avvenuta ai sensi dell’art. 107 L.F.

Se è vero che tale articolo lascia al curatore la possibilità di scegliere discrezionalmente le modalità di perfezionamento della vendita, è altresì vero che la norma esige che la vendita avvenga dopo avere adeguatamente pubblicizzato la stessa e tramite procedure di individuazione del compratore di tipo competitivo; escludendo quindi che il curatore possa procedere a trattativa privata con terzi, senza che altri abbiano la possibilità di partecipare e presentare offerte (Cass. 20/12/2011 n. 27667).

Nel caso di specie, previa autorizzazione del Giudice delegato, la procedura ha previsto: la pubblicizzazione della vendita con invito a formulare offerte migliorative rispetto a quella pervenuta (pubblicazione dell'invito sul sito delle procedure fallimentari e su quotidiano a diffusione nazionale Il sole24ore); l'esame, su autorizzazione del Giudice Delegato, delle offerte pervenute e aggiudicazione dopo il pubblico incanto, con l'approvazione del comitato dei creditori.

Quindi, sono soddisfatti i presupposti per l'applicazione dell'art. 44 trattandosi di una ipotesi di vendita in seguito a pubblico incanto.

4. La CTR ritiene che il motivo di applicabilità dell’art. 44 non risiede tanto nel fatto che il trasferimento sia avvenuto nell’ambito di una procedura concorsuale (fatto in sé non dirimente, come dimostrato dalle precedenti pronunce della Suprema Corte), quanto per il fatto che la determinazione del prezzo è avvenuta a seguito di pubblico incanto.
5. Tale sentenza rappresenta uno dei primi precedenti di merito in ordine all’applicabilità dell’art. 44 in tutti quei casi in cui il trasferimento del bene avviene, seppure nell’ambito di una procedura concorsuale, a mezzo di procedura giudiziale competitiva con gara al miglior offerente, nell’ambito di un procedimento predisposto dal Tribunale.
6. Sul punto non ci si può esimere dal ricordare che, nell’ambito delle procedure concordatarie, il Legislatore è intervenuto introducendo, nel Codice Fallimentare, la norma di cui all’art. 163 bis, a mente della quale, quando il piano concordatario comprende un’offerta da parte di un soggetto già individuato avente ad oggetto il trasferimento in suo favore, anche prima dell’omologazione, verso un corrispettivo in denaro, dell’azienda o di un suo ramo o di specifici beni, “il tribunale dispone la ricerca di interessati all’acquisto disponendo l’apertura di un procedimento competitivo a norma delle disposizioni previste dal secondo comma del presente articolo”. Nel successivo secondo comma sono indicate nel dettaglio le modalità che il Tribunale deve prevedere per lo svolgimento del procedimento competitivo (modalità di presentazione di offerte irrevocabili, requisiti di partecipazione degli offerenti, forme e tempi di accesso all’informazione, forme di pubblicità, data dell’udienza, garanzie da prestarsi a carico degli offerenti, e così di seguito).

Anche in dette ipotesi, quindi, si ritine opportuno tener conto del più recente orientamento giurisprudenziale citato, da cui emerge un principio applicabile sia alle fattispecie di cui all’art. 163 bis, sia casi analoghi. 

7. Sul punto conformi in tal senso appaiono gli orientamenti succedutisi nel corso degli anni della CTR Lombardia (cfr. CTR Milano 19/10/2012 n. 108), nonché una recente sentenza della CTP Abruzzo (cfr. CTP Pescara 30/12/2019 n. 788).
8. Su tali basi, questo principio affermato dalla CTR Lombardia, appare una logica applicazione della ratio dell’art. 44 TUR, criterio condivisibile visto il tenore letterale della norma.